|   关于我们
首页 关于协会 协会动态 政策法规 行业动态 行业监管与研究 会员服务
行业监管 行业数据 行业研究
行业研究当前位置:首页 > 协会动态 > 行业研究
【微课堂】财务高手如何判断会计数据的异常
发表日期:2020-03-06   来源:金融干货

一、与利润表相关的会计数据异常

 

1、营业收入增幅低于应收账款增幅,且营业收入和净利润与经营性现金流量相背离在公司销售产品的过程中,一般都会产生应收账款。正常情况下,应收账款的变化幅度应与营业收入的变化相一致。如果应收账款增长速度高于营业收入,可能意味着:

第一,公司放宽信用条件以刺激销售;

第二,公司人为通过“应收账款”科目虚构营业收入。

此外,理论上来说,虽然随着应收账款迅速增加和销售回款速度下降,经营性现金流自然会随之下降,但是,如果经营性现金流净值的增长速度长期显着低于净利润甚至为负数,且应收账款的增速一直高居不下时,就需引起注意,因为这极有可能是公司虚构营业收入而非放松信用条件。

 

2、营业利润大幅增加的同时营业成本、销售费用等增加比例很小。公司正常经营产生营业收入时不可避免要产生营业成本和销售费用,这两项费用一般与营业收入的增长率是保持一致的。如果当期营业利润出现了大幅增加,而营业成本、销售费用等没有变化或变化很小,则有三种可能:

第一,相关的销售并不存在;

第二,公司为优化当年盈利水平,已将当期应计费用调至上一会计年度;

第三,公司刻意调减当期应计费用来相对提高营业利润,如将应作为期间费用的无形资产研究费用资本化为在建工程或计入长期待摊费用等。

 

3、公司应缴增值税、营业税金及附加和所得税费用异常低,与收入和利润增长幅度不匹配。公司所得税一般由公司利润乘以税率所决定,如果公司利润较高,但是所得税却低于应有的水平,说明所得税费用与净利润差异较大,在没有免税条款的情况下,很可能是报表舞弊的预警信号。同样,公司应缴增值税应与销售商品增值额对应,营业税金及其附加与提供应税劳务等相对应,如果应缴增值偏低,可能意味着营业收入被虚构。此外,如果应税额与净利润差异较大,也可能是公司偷税漏税或虚构收入的预警信号。

 

二、与现金流量表相关的会计数据异常

 

1、拥有与经营业绩不相匹配的现金余额,且现金占资产总额比例过高,多年来变化很小一般而言,公司为了避免负担额外不必要的机会成本,其货币资金余额都会与自身的经营情况相匹配。如公司的货币资金余额明显超出经营规模的需要,且多年来无变化或变化较小,则可能是由以下几方面原因造成:

第一,现金用途受到限制,如进行质押、设立担保等,而公司未将相关情况进行披露;

第二,现金资产被控股股东等关联方占用。

 

2、高额现金伴随着高额短期负债和逾期欠款等

如果公司拥有高额货币资金的同时还伴有高额的短期银行借款等短期负债或逾期借款,且高额货币资金基本上能够涵盖短期借款或逾期借款,那么该公司背后可能也存在着和上一情况一样的问题。

 

3、应收账款变动不大的情况下,销售商品、提供劳务所收到的现金与营业收入和增值税增幅不匹配

理论上来说,在应收账款年初年末余额变动幅度不大的情况下,当年的销售商品、提供劳务收到的现金增长幅度应与营业收入以及增值税的增幅相匹配,如现金流增幅大大小于收入和增值税增幅,则有虚构收入并虚开增值税发票的嫌疑。

 

4、应付账款变动不大的情况下,购买商品、接受劳务支付的现金与营业成本增幅不匹配。同应收账款一样,在应付账款年末余额变动幅度不大的情况下,当年的购买商品、接受劳务支付的现金应与营业成本增幅保持相当水平,如现金流增幅大大小于营业成本,则公司有可能虚构收入,并相应虚构了相关营业成本。

 

5、其他与投资活动相关的现金流会计数据异常情况

第一,某会计年度现金流量表中出现大额的“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”,而在资产负债表及其附注中的固定资产原值、在建工程以及无形资产等长期资产项目在年度内没有发生明显变化;

第二,“投资支付的现金”、“收回投资收到的现金”与长期股权投资、可供出售金融资产等科目变动幅度不匹配;

第三,“吸收投资收到的现金”与验资报告中的货币出资金额不匹配。

三、与资产负债表相关的会计数据异常

 

其他应收款或其他应付款数额巨大,与公司的主营业务收入规模不匹配。

由于公司会计人员将经营活动以外的其他各种应收或应付的款项全部用其他应收款和其他应付款科目核算,这使得这两个科目的核算内容比较繁杂,很容易成为某些单位或个人进行舞弊的工具。

涉及其他应收款和其他应付款的舞弊手法主要有:

第一,利用其他应收款科目隐藏短期投资,截留投资收益;

第二,利用其他应收款隐藏利润,偷逃税款;

第三,利用其他应收款转移资金;

第四,利用其他应收款私设小金库;

第五,利用其他应付款隐藏费用。


发行人财务造假的目的一般都很明确,或使公司的财务指标,如利润、营业收入、资产规模等达到基本发行条件;或使公司的主营业务突出、业绩保持增长态势,争取更好的发行价格。在此目的下,一些不符合条件的发行人采取虚构经济业务的方式进行财务造假,可以同时解决多个问题:一是公司的主营业务将变得十分突出;二是保持利润、收入、资产的同步增长态势;三是考虑了财务指标之间的关系,能保持各项财务指标的稳健性,不容易引起审计师和监管部门的注意。


在实际造假过程中,发行人首先会根据发行条件设定出年度目标利润金额,计算出当年需要虚增利润的金额,再根据销售净利率等指标反算出需要虚增收入的金额,然后根据毛利率计算出虚增生产成本的金额,进而推导出虚假采购的金额;接着通过虚增资产的方式消化虚假毛利占用的资金;最后发行人会将造假金额分解到每个月份,安排人员具体实施。


虚构经济业务型造假是一个系统工程,涉及到的环节比较多,其中关键的环节有三个:一是虚构客户和供应商;二是虚构资金流与虚构经济业务相匹配;三是如何“消化”虚构毛利占用的资金。


一、虚构客户和供应商的手法


1)成立空壳公司或利用关联公司进行造假


发行人在虚构客户和供应商时一般喜欢使用实际控制人控制的关联公司,或者成立一些空壳公司进行造假,如绿大地。发行人经常使用其员工或亲属的名义注册一些空壳公司,并开立银行账户,这类公司几乎没有正常的业务,其存在的价值就是在虚构经济业务造假过程中扮演客户或供应商的角色。由于其公章、账簿等实际掌控在发行人手中,造假极为便利。但是,由于人员、注册资金、联系方式等各方面与发行人存在较为明显的关联,加上业务比较单一,很容易被识别或者被认定为关联交易,对于发行人来说风险比较大。


2)利用真实的客户和供应商造假


由于空壳公司容易被发现,发行人对此进行了改进,即使用真实的客户和供应商造假,如万福生科等。一方面,客户与供应商是真实的,与发行人之间不存在关联关系,发行人与客户和供应商之间存在真实的经济业务往来。另一方面,发行人在真实交易基础上,伪造少部分虚假交易,有的在交易数量上做文章,有的在交易价格上做文章,虚虚实实,让人真假难辨。造假过程中,部分客户、供应商与发行人之间可能存在串通,在资金划转、函证等方面为发行人提供便利。如果客户、供应商不配合的话,发行人往往通过自己的关联公司进行资金划转,并伪造合同、出入库单据及收付款记录掩盖真实的资金来源和去向。


这种造假方式很隐蔽,真假混杂,不易识别。但由于这种造假方式往往需要客户和供应商的配合,造假成本比较高,在客户和供应商不愿意配合的情况下,被识别的风险也比较高。


二、利用海外客户和供应商造假


在近期查处的财务造假案件中,发行人大量利用海外客户或供应商进行财务造假。一种情况是在国外成立关联公司或空壳公司,伪装成客户或供应商与发行人进行虚假交易;另一种情况是伪造与海外客户之间的合同,虚增销售价格,虚增的收入部分自行安排海外关联方付款。


这种造假手法隐蔽性更强,识别难度更大,其原因在于:一是国外合同与国内合同本身存在较大差别,难以识别真假;二是实地访谈、资金、工商资料调取成本较高,中介机构一般很少采取实地核查程序,监管机构则面临监管权限的问题,即使通过国外监管机构调取相关资料,也面临时间长、成本高、效果不理想等障碍;三是中介机构往往会将海关走访或函证结果作为有力证据,而实际上发行人报关缴税时使用的就是虚增后的数据,中介机构不仅发现不了问题,而且还会受其误导。


三、虚构资金流的手法


1)大量使用现金交易


当发行人虚构的客户或供应商中存在大量自然人或个体户时,发行人往往大量采用现金支付供应商款项,收到个人款项时,则采取现金缴存的方式存入银行,如蓝田股份造假案等。此种手法下,账面记录不能反映真实的资金来源和去向,而且难以进一步追查,给虚假采购和销售的认定带来巨大障碍。但由于这种手法众所周知,在IPO审核中受到的质疑也较多,后来发行人都逐渐减少现金收付的比例,采取此种方式造假的空间受到挤压,逐步被其他手法取代。


2)伪造银行对账单及资金进出凭证


为了使财务造假显得更真实可信,一些发行人通过伪造银行对账单、银行资金存取凭证等第三方证据的方式伪造资金进出轨迹,如绿大地早期的造假就是采用此种方式,后来在天丰节能案中也发现了此种造假方式。采用此种方式,造假的成本比较低,且由于伪造的证据属于第三方凭证,证明效力比较强。但是这种手法被发现的风险比较高,如果审计师严格按照审计程序执行函证程序,很容易被发现,除非银行愿意配合造假。


3)伪造“真实”的资金流,构建资金循环


前两种虚构资金流的手法最大的缺陷在于其资金流本身是虚假的,所以很容易被识别,于是造假者对其加以改进,通过构建资金循环伪造“真实”的资金流,达到同时虚增收入、资产的目的。这种手法的最大特点就是,所有的资金划转都是真实的,在银行都有据可查,但如果沿着资金进出的轨迹继续往前追查,就会发现资金实际是在循环转圈。 


早期的造假,发行人往往直接采用银行资金划转的方式构建资金循环,资金进出轨迹比较清晰,收付款项往往能一一对应,因此只需要循着资金划转轨迹追查即可。后来,发行人开始将大额资金拆散,或将其混入大量的真实资金划转中,通过多个不同公司或银行账户划转、归集,掩盖资金的对应关系和划转轨迹,给追查和认定都带来较大的困难。此外,还有发行人通过银行承兑汇票背书、质押、或者直接篡改银行单据上的收付款人名称等方式掩盖或切断资金进出轨迹。


4)伪造或篡改银行收付款凭单


发行人在通过真实的客户或供应商伪造交易时,很多时候并未取得客户和供应商的配合,仅是借其名义行造假之事。在此情形下,发行人根据真实交易合同的要素自行伪造虚假的交易合同、进出库单据等原始凭证。同时,为了配合虚构的交易,安排关联方进行资金划转,伪造真实的资金进出轨迹,但由于银行收付款凭单上会显示真实的收付款单位,为掩盖收付款单位与交易对手不一致的情形,发行人经常直接篡改银行收付款凭单上的收付款单位名称,或直接伪造假的收付款凭单,掩盖资金的真实来源和去向。


5)利用银行承兑汇票掩盖资金流转轨迹


发行人可以不实际收付任何资金,仅通过银行承兑汇票的背书转让就可以完成资金流转。发行人的关联方将收到的汇票经多次背书转让给发行人,发行人可以承兑或继续背书转让。由于经多次背书,最终承兑人或出票人与发行人及其关联方可能无任何关系。发行人在留存的原始凭证中只保留汇票复印件,最近一次背书转让复印件;在台账中仅登记前一手背书人、出票人和后一手被背书人的情况,因此当汇票承兑或背书出去之后,从发行人留存的财务资料中无法查看整个背书过程,从而无法识别发行人与其关联方之间的资金划转关系。去银行查证背书过程时,只能在出票行或承兑行查证,其时间成本和经济成本都较高,而且查证背书过程的重要性往往会被审计师忽视。


6)利用银行信贷等业务切断资金循环关系


发行人的关联方或供应商收到资金或商业汇票后,直接用于归还银行贷款、或作为保证金、或将汇票质押给银行用于开立银票或获得新的贷款,再经多次划转后流回发行人。由于循环中加入了银行质押、还款、再放款的环节,在追查资金流向时很容易失去踪迹,也难以保证资金之间的对应关系,人为地切断资金流转轨迹。


四、消化“虚构毛利占用的资金”的手法


发行人如果虚增毛利,对应的必须有虚增的资金流入(没有资金流入时,须有虚增的资产挂账),这部分虚增的资金如何消化而不被发觉,是造假者面临的问题。在实际造假过程中,造假者“消化”的方式多种多样,手法也是越来越隐蔽。


1)虚增银行存款


最简单直接的方法就是通过伪造银行收付款凭证,银行对账单的方式虚增银行存款。这种方式在早期为许多造假企业所采用,如绿大地造假案,但由于易被发现,目前较少有人采用。


2)虚增应收款项


虚增应收款项是比较常见的做法之一。这种方式下,虚增的毛利部分并没有实际资金流入,发行人将其挂账为应收账款。这种手法的好处在于无须伪造资金进出轨迹,隐蔽性较高,但面临以下两个问题:

一是长期挂账导致的账龄问题。如果长期挂账,计提坏账准备比例很高,对利润有较大负面影响。此外,长期挂账事项容易引起审计师的关注。

二是面临审计时函证结果与账面数据不一致的情形。为了解决前一个问题,有的发行人将应收客户不同合同项下的款项裹在一起,让人不能一一对应,用新账还旧账,始终保持账龄在较短时间内;有的发行人采用张冠李戴的方式,将收到A客户的资金记到B客户的名下(往往伴随篡改银行凭单),保证账面不出现长期未收回的款项;有的发行人在报告期末利用虚假商票冲抵应收款项,期后再转回,逃避坏账准备的计提。为解决后一个问题,有的发行人提前跟客户串通,要求对方提供虚假的询证函;有的发行人利用审计师不严格执行审计程序的行为,直接伪造函证。这种方式的弱点是随着造假规模越来越大,时间越来越长,应收账款的余额会越滚越大。


3)虚增存货


在一些存货难以计价、难以盘点的行业,利用虚增存货来消化虚增资金是一种比较常见的做法。当存货难以盘点时,虚增存货的主要方式是虚增采购数量,且往往是现金采购,让人无法追查资金去向,同时无法对即有存货进行盘点。典型的案例就是进行水产养殖的蓝田股份财务造假案。在存货难以计价时,部分发行人主要采用虚增价格的方式,如苗木的价格随树龄、树形、品种不同而有区别,且往往缺乏成熟的市场参考价。在审计师对其价格有疑虑时,发行人容易找到辩解的理由且难以核实理由的合理性。这种方式的弱点与虚增应收账款类似,随着造假规模越来越大,时间越来越长,存货的余额会越滚越大。值得一提的是,笔者发现有发行人采取虚增存货\虚减成本的方式来虚增利润。发行人虚增存货的手法极为隐蔽,首先是在保持采购总金额一定的情况下,人为调高采购数量,调低采购单价;其次是调高投入产出比率,从而虚增产成品数量、降低产成品单位成本;通过这两种方式达到虚增存货,虚减成本从而虚增利润的目的。


4)虚增固定资产等长期资产


在近年查处的一系列财务造假案件中,这种方式运用较多。一种方式就是虚假采购固定资产、在建工程等长期资产,如天丰节能采用虚假向国外采购机器设备的方式。另一种方式就是虚增资产的采购价格,发行人利用部分资产不存在公开活跃市场、难以取得公允价值的弱点,随意虚增资产购买时的价格。


上一条:【微课堂】疫情期间没法起诉,诉讼时效怎么办?
下一条:【微课堂】《民法典》关于保证担保的12点新变化——附新旧条文对比!(上)

关注我们

Copyright © 2016 广东省融资担保业协会 版权所有    电话:020-83064261    传真:020-83224834   粤ICP备:881211588号   技术支持:35互联  访问量:9